Diferencias entre NIC/NIIF y Normativa Contable Chilena en las Existencias y sus Efectos Tributarios1

Las principales diferencias que se producen entre las NIC/NIIF y la Normativa Contable Chilena, en relación a la Valorización de Existencias y el Tratamiento Contable de
Existencias registradas como Activo Fijo, y sus Efectos Tributarios, se presentan a continuación:

Valorización de Existencias
 
Normativa Contable Chilena.
Las Existencias deben valorizarse al Costo o al Valor de Mercado si fuera menor.
En el Boletín Técnico Nº 1, del Colegio de Contadores de Chile, párrafo C-1, se establece que las existencias deben valorizarse al costo o al valor de mercado si fuera menor. El concepto de costo establecido en esta norma, corresponde a los costos directos más los costos indirectos de fabricación, y la base de su determinación de acuerdo a los métodos de Valorización de Inventario: LIFO (UEPS), FIFO (PEPS) o PPP. El Método que utilizará la empresa, debe estar claramente establecido.
 
Normas Internacionales de Información Financiera. (NIIF)
Las Existencias deben valorizarse al menor entre el Costo y su Valor Neto Realizable, de acuerdo a lo establecido en NIC 2, párrafo 9.
 
De acuerdo a lo señalado en NIC 2 párrafo 6 Valor Neto Realizable. La NIC 2, párrafo 6, establece que es apropiado para determinar el Valor Neto Realizable, reconocer y registrar una provisión por concepto de gestión de la venta. Es importante destacar que el Valor Neto Realizable, no debe ajustarse a través de una provisión por concepto de gestión de la venta.
 
La NIC 2 párrafo 22 Determinación del Valor Neto Realizable, establece que no se deben incluir en la determinación del costo de las existencias para llevar a cabo la venta, en el de tiendas de retail, los costos de retail o costos generales de la empresa.

De acuerdo a lo establecido en la NIC 2 párrafo 25, el Método de Valorización de Inventario LIFO no es contemplado por la norma como base para la determinación del costo de las existencias.
 
En relación a lo señalado en NIC 2 párrafo 11 y NIC 18 párrafo 10, Tratamiento Contable para los Incentivos de Ventas, en el caso del vendedor, los incentivos en forma de efectivo se consideran como descuentos y forman parte del ingreso de explotación; los incentivos que no son efectivos, se pueden capitalizar solamente cuando otra NIIF lo permita.

Los incentivos de venta en forma de efectivo, para el comprador, se reconocen como pasivo hasta que los bienes relacionados sean recibidos y pagados.

Los incentivos de venta otorgados / recibidos, que no son efectivo, se registran como
existencias, si cumplen con la definición de existencias establecida en la NIC 1.
 
Existencias Registradas como Activos Fijos.
 
Normativa Contable Chilena.

La normativa contable, no contempla un tratamiento contable de Existencias como Activo Fijo. En el Boletín Técnico Nº 33, Tratamiento Contable del Activo Fijo, en el párrafo 27, establece el tratamiento contable de las Existencias para el caso de los repuestos.

Normas Internacionales de Información Financiera. (NIIF)
Como lo señala la NIC 16 párrafo 6, generalmente, las existencias que no son consumidas en el Proceso de Producción o durante el período de prestación de servicios, pero son necesarias para operar un activo durante más de un ciclo económico y no son recuperables por la venta, deben ser clasificadas como Activos Fijos.
 
Efectos Tributarios
 
Costeo de las existencia según NIC/NIIF
 
La NIC 2 señala que las existencias serán valorizadas al menor valor, entre el costo y el valor neto realizable. Respecto al costo de las existencias menciona que comprenderá todos los costos de adquisición, costos de transformación y otros costos incurridos para darle a las
existencias su ubicación y condición actual.

Costos de adquisición
 
Los costos de adquisición de las existencias comprenden el precio de adquisición, derechos de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades tributarias), los fletes, la manipulación y otros costos directamente atribuibles a la adquisición de los productos terminados, materias primas, materiales y servicios. Los descuentos, descuentos comerciales y otras partidas similares son deducidos para determinar los costos de adquisición.

Costos de transformación 

Los costos de transformación de las existencias incluyen los costos directamente relacionados con las unidades de producción, tales como la mano de obra directa y otros.
Estos también incluyen una asignación sistemática de los gastos generales de fabricación fijos y variables que son incurridos en transformar las materias primas en productos terminados. Los gastos generales de fabricación fijos son aquellos costos indirectos de fabricación que permanecen relativamente constantes sin consideración del volumen de producción, tales como depreciación y mantención de los edificios y equipos de fábrica, y el costo de gestión y administración de fábrica. Los gastos generales de fabricación variables son aquellos costos indirectos de fabricación que varían directamente, o casi directamente, con el volumen de producción, tales como materiales indirectos y mano de obra indirecta.

La asignación de los gastos generales de fabricación fijos a los costos de transformación están basados en la capacidad normal de las instalaciones de producción. Capacidad normal es la producción esperada a ser alcanzada, en promedio sobre un número de períodos o temporadas, bajo circunstancias normales, tomando en cuenta la baja de capacidad resultante de períodos planeados de mantención. El actual nivel de producción puede ser usado si se aproxima a la capacidad normal.

El monto de los gastos generales fijos asignado a cada unidad de producción no es aumentado como una consecuencia de baja producción o planta ociosa. Los gastos generales no asignados son reconocidos como un gasto en el período en el cual son incurridos.
En períodos de producción extraordinariamente alta, el monto de gastos generales fijos asignados a cada unidad de producción es disminuida, de manera que las existencias no sean valorizadas por sobre el costo. Los gastos generales de fabricación variables son asignados a cada unidad de producción en base al uso actual de las instalaciones de producción.
Un proceso de producción puede dar lugar a la fabricación simultánea de más de un producto. Este es el caso, por ejemplo, cuando son producidos productos conjuntos o cuando hay un producto principal y un subproducto. Cuando los costos de transformación
de cada tipo de producto no sean identificables por separado, se asignaran, entre los productos utilizando bases uniformes y racionales.
La asignación puede basarse, por ejemplo, en el valor de venta relativo de cada producto cuando estos comienzan a identificarse separadamente en el estado del proceso en producción, o al completar la producción. La mayoría de los subproductos, por su propia naturaleza, no son significativos. Cuándo este es el caso, se valorizan frecuentemente al valor neto realizable, deduciendo ese monto del costo del producto principal. Como resultado, el valor de libro del producto principal no es significativamente diferente a su costo.

Otros costos

Otros costos son incluidos en el costo de las existencias sólo en el caso que ellos sean incurridos para dar a las existencias su localización y condición actual. Por ejemplo, puede ser apropiado incluir en el costo de las existencias los gastos generales no derivados de la producción o los costos de diseño de productos para clientes específicos.

Costo tributario

Por su parte, el artículo 30 de la Ley de la Renta establece que en el caso de mercaderías adquiridas en el país, se considerará como costo directo el valor o precio de adquisición, según la respectiva factura, contrato o convención, y optativamente el valor del flete y seguros hasta las bodegas del adquirente. Si se trata de mercaderías internadas al país, se considerará como costo directo el valor CIF, los derechos de internación, los gastos del desaduanamiento y optativamente el flete y seguros hasta las bodegas del importador.
Respecto de bienes producidos o elaborados por el contribuyente, se considerará como costo directo el valor de la materia prima aplicando las normas anteriores y el valor de la mano de obra.

Otros efectos Tributarios

Puede valorizarse bajo método FIFO, PMP
Existencias se valoriza:
Mercadería Nacional: Precio factura, fletes y seguros optativamente.
Mercaderías Importadas: CIF, gastos de desaduanamiento optativamente fletes y seguro interno.
Bienes producidos: Mano de Obra y materas primas.
Finalmente se valoriza de acuerdo al artículo 41 de la Ley de la Renta.

Alcances en la Renta Líquida Imponible

Las empresas deberán hacer los siguientes ajustes:
- Se deduce proporción del valor del Inventario que corresponda a partidas que la Ley de la Renta no considera costo de las existencias
- Se agrega proporción del costo de venta del ejercicio que corresponda a partidas deducidas del costo del Inventario inicial.
Otros ajustes a la Renta Líquida Imponible
 
Agregados:
+ Corrección Monetaria (+)
+ CM CPI mayor activo
+ Diferencias por costo de venta (CM y otros conceptos de costos financieros no tributario).
 
Deducciones:
- Corrección Monetaria (-)
- CM CPI menor activo
- GIF activados
- CM CPI por GIF activados
- Diferencias por costo de venta (CM y otros conceptos de costos financieros no tributario)

IMPUESTOS DIFERIDOS (Por diferencias de activos)
- Impuestos diferidos por GIF y otras diferencias de costo.
- Impuesto diferido por cobrar o pagar por corrección monetaria.

Control de existencias:
- Libro de existencia a valor de costo tributario
- Costo de venta tributario
- Sistema de inventario tributario
- Listado con cálculo de corrección monetaria



Autor: Fernando A. Torres Cárdenas
Ingeniero Comercial
Magíster en Planificación y Gestión Tributaria
Doctor© en Administración De Empresas Universidad de Lleida – España

José Almonacid

Contador Auditor Egresado y Titulado de la Escuela de Contadores Auditores de Santiago, Miembro actual del Colegio de Contadores de Chile A.G., Diplomado en Legislación Tributaria en la Universidad Mariano Egaña, Participación en Seminarios de la Reforma Tributaria, Seminario "Nuevos elementos del FUT ejercicios 2015-2016 e Impuesto Único al FUT" y Actualmente, se encuentra enfocado primordialmente en el libre ejercicio de la profesión con énfasis en temas tributarios y contables.